В настоящее время многие компании открывают валютные счета, ведут расчеты в валюте и условных единицах, а, значит, бухгалтеру приходится сталкиваться с курсовыми разницами.
Напомним, что курсовая разница возникает на отчетную дату или дату погашения обязательства в результате переоценки активов и обязательств (абз. 4 п. 3 ПБУ 3/2006).
Что такое курсовая разница
Любая хозяйственная операция занимает время. Оно проходит между поставкой товара и его оплатой, между поступлением валютной выручки на счет и ее продажей. За этот срок курс неизбежно изменится, ведь Банк России устанавливает его каждый день.
Из-за колебания курса стоимость валютных средств в рублевом выражении меняется — это и есть курсовая разница. Другими словами, это отклонение рублевой оценки валютного актива или обязательства на текущий день от предыдущей оценки.
Курсовая разница может быть положительной и отрицательной. Положительная разница (доход) возникает в двух случаях:
· у компании есть валюта или выраженные в ней ценности, и с момента последней оценки курс этой валюты вырос;
· имеются валютные обязательства, например, задолженность перед поставщиками или кредит, и с момента предыдущей оценки курс валюты стал ниже.
Отрицательная разница (убыток) также возникает в двух случаях:
· у компании есть валютные активы, а курс валюты по отношению к рублю снижается;
· имеются выраженные в валюте обязательства, и курс валюты растет.
Бухгалтерский учет курсовой разницы
В бухгалтерском учете момент возникновения курсовой разницы и правила ее отражения оговорены в ПБУ 3/2006. В соответствии с пунктом 3, она формируется на день оплаты или отчетную дату данного периода. Базой для сравнения является рублевое выражение средств (обязательства) по курсу ЦБ:
· на дату их принятия к бухгалтерскому учету, если это произошло в том же отчетном периоде;
· на отчетную дату предыдущего периода.
Таким образом, валютный актив или обязательство после принятия к бухучету нужно переоценить на дату оплаты либо на последний день месяца.
Выданные и полученные авансы (предоплату) на указанные даты пересчитывать не нужно. Это следует из пункта 7 ПБУ 3/2006.
Пример. Организация 02.03.2022 получила импортное оборудование стоимостью 10 000 $. На следующий день она перечислила за него оплату. От другого иностранного контрагента 21.03.2022 поступило 5 000 $ за поставленный ранее товар. На следующий день вся валютная выручка была конвертирована в рубли.
Проводки для отражения этих операций в бухгалтерии представлены в таблице.
|
Дата |
Дт |
Кт |
Сумма |
Суть учетной операции |
|||
|
Дата |
Дт |
Кт |
Сумма |
Суть учетной операции |
|||
|
02.03 |
08 |
60 |
917 457 |
|
|||
|
03.03 |
60 |
52 |
1 032 487 |
Произведена оплата оборудования в валюте, переоценка в рублях по курсу ЦБ на 3 марта — 103,2487 ₽ |
|||
|
03.03 |
91.2 |
60 |
115 030 |
Отражена отрицательная курсовая разница на день оплаты (103,2487 — 91,7457) × 10 000 |
|||
|
21.03 |
52 |
62 |
519 762 |
Поступила выручка от покупателя в сумме 5 000 $, она пересчитана на рубли по курсу ЦБ на 21 марта — 103,9524 ₽ |
|||
|
22.03 |
57 |
52 |
523 409,5 |
Валюта в сумме 5 000 $ списана для продажи, курс ЦБ на 22 марта — 104,6819 ₽ |
|||
|
22.03 |
52 |
91.1 |
3 647,5 |
Отражена положительная курсовая разница на 22 марта: (104,6819 — 103,9524) × 5 000 |
|||
|
22.03 |
51 |
57 |
506 150 |
Выручка зачислена на рублевый счет по курсу банка: 101,23 × 5 000 |
|||
|
22.03 |
91.2 |
57 |
17 259,5 |
Отражен убыток от продажи валюты по курсу ниже ЦБ (101,23 — 104,6819) × 5 000 |
|||
Налоговый учет курсовой разницы
Курсовая разница в налоговом учете отражается в составе прочих (внереализационных) доходов и расходов. Но есть особенности при применении разных налоговых режимов, а также в зависимости от того, какой метод учета выбран — начисления или кассовый.
Курсовая разница на общей системе налогообложения ОСНО
Компаниям, которые ведут учет по методу начисления, нужно учитывать курсовую разницу по нормам п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ. Доходы и расходы от колебания валютного курса учитываются на одну из дат, которая наступит раньше:
· дату перехода права собственности на валюту;
· дату исполнения обязательств (оплаты);
· последнее число текущего месяца.
В 2022 году начал действовать особый временный порядок учета положительной курсовой разницы по валютным требованиям и обязательствам. Включать ее в доходы нужно только на дату прекращения или исполнения этих требований (обязательств). Ежемесячно учитывать в доходах положительную курсовую разницу не нужно.
Правило закреплено в п. 7 и 7.1 ст. 271 НК РФ (Федеральный закон от 26.03.2022 № 67-ФЗ). Касается оно доходов в виде положительной курсовой разницы, образовавшиеся в 2022–2024 годах при дооценке и уценке требований и обязательств, в том числе по договору банковского вклада (депозита).
С 2023 года аналогичное правило будет действовать и для расходов в виде отрицательной курсовой разницы, образовавшейся в 2023–2024 годах при уценке и дооценке требований и обязательств.
Цель изменений — исключить влияние на налоговые обязательства расчетных величин, зависящих от колебания курса рубля.
Компании, которые ведут налоговый учет кассовым методом, отражают доходы и расходы на дату фактической оплаты. Поскольку нет «разрыва» между днями учета операции и оплаты, то при проведении сделок с контрагентами не возникает и дохода / убытка за счет колебания курса валюты.
Но существуют ситуации, при которых разница все же образуется:
· переоценка активов (обязательств) в валюте, которую проводят в последний день каждого месяца;
· покупка или продажа валюты по курсу, который отличается от официального (курсовое отклонение определяется на день операции).
Курсовые разницы на УСН
На УСН не нужно проводить переоценку активов, требований и обязательств, выраженных в валюте (п. 5 ст. 346.17 НК РФ). В этом случае курсовая разница не возникает. При этом доходы (расход) для целей УСН признаются по курсу ЦБ на дату получения (оплаты).
Если же компания на УСН продает или покупает валюту, то доход (расход) возникает из-за отклонения курса банка от курса ЦБ РФ. В налоговом учете действуют такие правила:
· положительное отклонение отражается на дату сделки в прочих доходах (ст. 346.15, п. 2 ч. 2 ст. 250 НК РФ);
· отрицательная курсовая разница в расходах не учитывается, поскольку она не поименована в закрытом перечне затрат из статьи 346.16 НК РФ.
Как посчитать курсовые разницы в налоговом учете вручную
Для налогового учета разница в суммах из-за повышения или понижения валюты относится к внереализационным расходам. Расчеты делаются по мере проведения хозяйственных операций, итоговый подсчет проводится в последний день отчетного времени (месяц, квартал и т.д.). Порядок следующий:
- Положительная разница, если при переоценке стоимость имущества или требований возросла, а долги уменьшились;
- Отрицательная разница, если цена активов и требований уменьшается, а величина долга растет;
- Курс берется на день происхождения события более раннего по времени или конец месяца;
- Пользоваться следует курсом ЦБ.
Пример расчета курсовых разниц в бухгалтерском учете
Простейший случай курсовых разниц – это переоценка остатков на валютном счете организации.
Расчет курсовых разниц: пример
Допустим, что 20.11.2018 организация приобрела иностранную валюту в размере 100 000 долл. США. Валюта будет учтена организацией по официальному курсу ЦБ РФ на дату приобретения (п. 5, п. 6 ПБУ 3/2006). Курс ЦБ РФ на 20.11.2018 – 66,0081:
|
Операция |
Дебет счета |
Кредит счета |
Сумма, руб. |
|
Приобретена иностранная валюта |
52 «Валютные счета» |
57 «Переводы в пути» |
6 600 810-00 |
На 30.11.2018 остаток по валютному счету будет переоценен по курсу на конец месяца (курс ЦБ РФ на 30.11.2018 — 66,6342). Поскольку курс ЦБ РФ увеличился, рублевый эквивалент валютных средств также увеличился. Организация признает прочий доход:
|
Операция |
Дебет счета |
Кредит счета |
Сумма, руб. |
|
Отражена курсовая разница по валютному счету |
52 «Валютные счета» |
91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» |
62 610-00 |
Если курс ЦБ РФ снизился, возникает прочий расход, который отражается противоположной проводкой: Дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» — Кредит счета 52.
Аналогично отражаются курсовые разницы по наличной иностранной валюте в кассе организации: Дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» — Кредит счета 50 «Касса» или Дебет счета 50 — Кредит счета 91, субсчет «Прочие доходы».
