Бухгалтерские проводки по лизингу автомобиля у лизингополучателя: учет операций

7 декабря 2023
86

Взять в лизинг автомобиль в настоящее время могут как физические, так и юридические лица. Но вот обязанность фиксировать операции с таким автомобилем в бухгалтерском и налоговом учете возникает только у юридических лиц. Бухгалтерские проводки по лизингу автомобиля у лизингополучателя имеют определенную специфику, присущую всем операциям по лизингу имущества.

1. БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ПРИ ВОЗВРАТНОМ ЛИЗИНГЕ

При возвратном лизинге собственник продает свое имущество лизинговой компании, а затем берет его же в лизинг у этой компании. ФСБУ не определяют порядок учета возвратного лизинга, а налоговые инспекторы считают его схемой получения необоснованной налоговой выгоды.

Возвратный лизинг — это вид финансовой аренды, при которой организация или ИП продает свое имущество лизинговой компании, а затем берет его же в лизинг у этой компании. Возвратный лизинг легален.

В такой сделке продавец, он же лизингополучатель:

пополняет оборот денег лот продажи актива;
сохраняет право владения и пользования этим активом;
защищает актив от возможного рейдерского захвата, выводя его со своего баланса и передавая право собственности лизинговой компании.

Покупатель, он же лизингодатель, использует возвратный лизинг, чтобы получить прибыль от лизинговой деятельности. Через лизинговые платежи он получит больше, чем потратил на покупку актива.

2. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ЛИЗИНГА НА БАЛАНСЕ ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ ПРОВОДКИ

Поскольку лизинг – это разновидность аренды, бухучёт нужно вести в соответствии с ФСБУ 25/208 «Бухгалтерский учёт аренды». Бухучёт лизинговых операций не зависит от того, на чьём балансе по договору находится предмет лизинга. Разница есть только в налоговом учёте. Чтобы предмет лизинга можно было классифицировать как объект учёта аренды, должны выполняться следующие условия:

предмет представлен на определенный срок;
предмет можно идентифицировать – он однозначно определён в договоре аренды и арендодатель не имеет права произвольно заменить его;
арендатор будет получать экономические выгоды от использования объекта в течение срока аренды;
арендатор может сам определять, как использовать предмет аренды, с учётом технических ограничений.

3. ПРИЗНАНИЕ ПРАВА ПОЛЬЗОВАНИЯ АКТИВОМ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА ПО АРЕНДЕ

При выкупном лизинге договор содержит условие о переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (ст. 19 закона № 164-ФЗ). Переход может произойти как по окончании срока действия договора лизинга, так и ранее, смотря как договорились стороны. Договор лизинга может предусматривать отдельный выкупной платёж, но это не обязательно. Стороны могут договориться о любом платеже, даже чисто символическом, намного меньше текущей рыночной стоимости объекта (п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 14.03.2014 № 17).

При выкупном лизинге лизингополучатель должен одновременно признать в бухучёте на дату получения предмета лизинга право пользования активом (ППА) и обязательство по аренде.

ППА складывается из следующих частей (п. 13 ФСБУ 25/2018):

Первоначальная оценка обязательства по аренде.
Авансовые арендные платежи – выплаты, которые лизингополучатель произвёл до получения предмета лизинга или в день получения.
Дополнительные затраты лизингополучателя: доставка, установка, наладка.
Оценочные обязательства лизингополучателя, например, по будущему демонтажу установленного оборудования.

ППА нужно учитывать по тем же правилам, что и похожие по характеру использования объекты: основные средства и капитальные вложения (п. 10 ФСБУ 25/2018). Следовательно, стоимость ППА нужно сформировать на отдельном субсчёте к счёту 08, а затем перенести на счёт 01.

Обязательство по аренде – это сумма всех будущих арендных платежей с учётом дисконтирования (п. 14, 15 ФСБУ 25/2018).

Стандартный способ расчёта ставки дисконтирования, предлагаемый стандартом ФСБУ 25/2018, достаточно сложен. Бухгалтеру потребуется определить справедливую стоимость предмета лизинга на текущий момент и на дату окончания срока действия договора. Но есть альтернативный, более простой вариант – использовать текущую рыночную ставку по заёмным средствам, которые можно привлечь на срок действия договора лизинга. Компания может взять ставку по своим действующим кредитам, если они есть, либо информацию из кредитных предложений банков. Также можно применить экспертную оценку: добавить к текущей ключевой ставке ЦБ РФ несколько процентных пунктов, исходя из кредитоспособности компании.

Пример 1:

ООО «Старт» 31.12.2022 взяло станок в лизинг с последующим выкупом. Срок лизинга – 3 года. Лизинговые платежи в сумме по 600 000 руб. подлежат уплате 31.12.2023, 31.12.2024 и 31.12.2025. Кроме того, 31.12.2025 лизингополучатель должен перечислить выкупной платеж в сумме 10 000 руб. ООО «Старт» потратило на доставку, монтаж и подключение станка 30 000 руб. Работы произвёл сторонний подрядчик. Ставку дисконтирования компания определила в размере 15%, исходя из полученных в 2022 году кредитов на срок три года.

Дт 08 Кт 60	30 000 руб.	отражены затраты на доставку, монтаж и подключение станка
Первоначальное обязательство по аренде с учётом выкупного платежа и дисконтирования: ОА = 1810000/(1+0,15)3=1190104 руб.
Дт 08 Кт 76	1190104 руб.	отражено первоначальное обязательство по аренде
Дт 01.ППА Кт 08	1220140 руб. (30000 руб. + 1190140 руб.)	ППА признано в бухучёте

4. АМОРТИЗАЦИЯ ПРАВА ПОЛЬЗОВАНИЯ АКТИВОМ

Компания должна амортизировать право пользования активом так же, как аналогичные по характеру использования основные средства. Если условия договора лизинга предусматривают выкуп объекта, то можно установить срок полезного использования, превышающий срок договора (п. 17 ФСБУ 25/2018). Амортизацию ППА нужно относить на расходы компании. Конкретный корреспондирующий счёт зависит от назначения предмета лизинга. Например, если в лизинг взяли станок для основного производства, то это будет счёт 20.

В течение срока действия договора лизинга обязательство по аренде меняется следующим образом (п. 18-20 ФСБУ 25/2018):

Увеличивается на сумму процентов, начисленную по ставке дисконтирования, сближаясь с номинальной величиной по мере приближения срока использования. Увеличение обязательств в общем случае нужно отнести на текущие затраты.
Уменьшается на сумму перечисленных лизинговых платежей.

В момент перехода права пользования на предмет лизинга его стоимость и накопленную амортизацию нужно перенести внутри счетов 01 и 02 на субсчета, где отражается информация о собственных средствах. Если лизингополучатель установил срок полезного использования больше, чем срок договора лизинга, то после перехода права собственности на него нужно продолжать начислять амортизацию в том же порядке.

Пример 2:

Воспользуемся условиями примера 1. Компания «Старт» установила для приобретённого в лизинг станка СПИ пять лет и линейный метод амортизации.

1. Сумма амортизации в год: А=1220104 руб. / 5 = 244021 руб.
Операции на 31.12.2023:
Дт 20 Кт 02. ППА	244021 руб.	начислена амортизация ППА
2. Обязательства по аренде с учётом дисконтирования: ОА2023 = 1810000 руб./(1+0,15)2 = 1368620 руб.
Дт 20 Кт 76	178516 руб. (1368620 руб. – 1190104 руб.)	увеличение обязательства по аренде отнесено на затраты основного производства
Дт 76 Кт 51	600000 руб.	отражён текущий лизинговый платеж
3. Обязательство по аренде на 31.12.2023 года с учётом дисконтирования и оплаты: ОА2023=1190104+178516-600000 = 768620 руб.
Операции на 31.12.2024:
Дт 20 Кт 02. ППА	244021 руб.	начисление амортизации ППА
4. Обязательство по аренде с учетом дисконтирования: ОА2024 = 1210000 руб./(1+0,15)1 = 1052174 руб.
Дт 20 Кт 76	283554 руб. (1052174 руб. – 768620 руб.)	увеличение обязательства по аренде отнесено на затраты основного производства
Д 76 Кт 51	600000 руб.	отражён текущий лизинговый платёж
5. Обязательство по аренде на 31.12.2024года с учетом дисконтирования и оплаты: АО2024 = 768620 руб. + 283554 руб. – 600000 руб. = 452174 руб.
Операции на 31.12.2023:
Дт 20 Кт 02. ППА	244021 руб.	начислена амортизация ППА
6. Обязательство по аренде равно последнему лизинговому платежу с учётом выкупной стоимости: ОА2024 = 610000 руб./(1+0,15)0 = 610000 руб.
Дт 20 Кт 76	157826 руб. (610000 руб. – 452174 руб.)	увеличение обязательства по аренде отнесено на затраты основного производства
Дт 76 Кт 51	610000 руб.	отражены последний лизинговый платеж и выкупная стоимость
7. Обязательство по аренде на 31.12.2025: ОА2025 = 452174 руб. + 157826 руб. – 610000 руб. = 0 руб.
Дт 01.ОС Кт 01.ППА	1220104 руб.	предмет лизинга учтён в составе собственных основных средств
Дт 02.ППА Кт 02.О	732063 руб. (244021 руб. х 3)	накопленная амортизация по ППА перенесена на субсчет по амортизации собственных основных средств

Далее до истечения срока полезного использования компания будет ежегодно амортизировать станок так же, как ППА во время действия договора лизинга: Дт 20 Кт 02.ОС - 244021 руб.

5. ПЕРЕОЦЕНКА ПРАВА ПОЛЬЗОВАНИЯ АКТИВОМ

Если компания переоценивает собственные основные средства, то она может переоценивать и ППА по активам, которые относятся к той же группе (п. 16 ФСБУ 25/2018). Это решение необходимо закрепить в учётной политике.

Пример 3:

Воспользуемся условиями примеров 1 и 2. Компания «Старт» решила переоценить свои станки по состоянию на 31.12.2023. Организация определила свои станки по состоянию на 31.12.2023. Организация определила, что справедливая стоимость приобретенного в лизинг станка – 1400000 руб.

Сумму дооценки и пересчитанной амортизации компания отнесла на добавочный капитал:
Дт 01.ППА Кт 83	179896 руб. (1400000 руб. – 1220104 руб.)
Дт 83 Кт 02.ППА	35979 руб. (1400000 руб. / 1220104х244021 руб. – 244021 руб.)

6. ПЕРЕСЧЕТ СТОИМОСТИ ППА И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА ПО АРЕНДЕ ПРИ ИЗМЕНЕНИИ УСЛОВИЙ ДОГОВОРА

Организация должна пересчитать ППА и обязательство по аренде, если:

изменилась величина арендных платежей;
изменилось намерение пересмотреть срок аренды, которое ранее было учтено при оценке обязательства;
изменились условия договора, например, стороны договорились о досрочном выкупе предмета лизинга.

Корректировку обязательства по аренде нужно списать за счёт ППА. Если обязательство по аренде уменьшилось на сумму, которая превышает ППА, то разницу следует отнести на прочие доходы (п. 21 ФСБУ 25/2018).

Пример 4:

Воспользуемся условиями примеров 1 и 2 и предположим, что компания «Старт» договорилась с лизингодателем о досрочном закрытии договора лизинга и выкупе станка 31.12.2024. По условиям дополнительного соглашения лизингополучатель должен будет заплатить на эту дату дополнительно к текущему платежу 600000 руб., ещё 110000 руб., куда входит и выкупная стоимость объекта – 10000 руб.

Обязательство по аренде на 31.12.2024 будет равно: ОА2024 = 600000 руб. +110000 руб. = 710000 руб.
По сравнению с величиной на 31.12.2023 обязательство уменьшилось на 58 620 руб. (728620 руб. – 710000 руб.).
Дт 76 Кт 01.ППА	58620 руб.	компания списала уменьшение за счет ППА
Далее уменьшенную сумму ППА и накопленную за два года амортизацию компания перенесла на субсчета по учёту собственных основных средств:
Дт 01.ОС Кт 01.ППА	1161484 руб. (1220104 руб. – 58620 руб.)
Дт 02.ППА Кт 02.ОС	488042 руб. (244021 руб. х 2)

7. ОСОБЕННОСТИ РАСЧЕТА ППА И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА ПО АРЕНДЕ ДЛЯ ОРГАНИЗАЦИЙ С УПРОЩЕННЫМ БУХУЧЕТОМ

Если организация имеет право вести упрощённый бухучёт, то она может упростить и учёт выкупного лизинга:

При определении стоимости права пользования активом не включать в него затраты по поступлению и доработке предмета аренды, а также оценочные обязательства. Их нужно отнести на расходы текущего периода (п. 13 ФСБУ 25/2018).
Обязательство по аренде можно определить как сумму номиналов арендных платежей без учёта дисконтирования.

Пример 5:

Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что компания «Старт» ведёт упрощённый бухучёт. В этом случае обязательство по аренде (ОА) будет равно сумме номинальных величин лизинговых платежей за три года и выкупного платежа: ОА = 600000 руб. х 3 + 10000 руб. = 1810000 руб.

Так как договор лизинга не предусматривает авансовых платежей, то право пользования активом будет равно обязательству по аренде: ППА = ОА = 1810000 руб.

Так как договор лизинга не предусматривает авансовых платежей, то право пользования активом будет равно обязательству по аренде: ППА = ОА = 1810000 руб.
Дт 08 Кт 76	1810000 руб.	отражено обязательство по аренде
Дт 01.ППА Кт 08.ППА	1810000 руб.	признано ППА
А затраты на доставку и монтаж станка компания отнесёт на расходы периода:
Дт 20 Кт 60	30000 руб.

При лизинге без права выкупа лизингополучатель может ещё больше упростить для себя бухучёт, если одновременно выполняются два условия (п. 12 ФСБУ 25/2018):

Договор не предусматривает переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю или возможность его выкупа по символической цене, которая намного ниже справедливой стоимости.
Лизингополучатель не планирует сдавать предмет лизинга в субаренду.

Кроме того, необходимо, чтобы выполнялось одно из следующих дополнительных условий (п. 11 ФСБУ 25/2018):

Срок действия договора не превышает 12 месяцев.
Рыночная цена нового предмета лизинга не превышает 300000 руб.
Лизингополучатель может вести упрощённый бухучёт.

Если все перечисленные условия соблюдены, то лизингополучатель может признавать затраты по лизингу равномерно или другим обоснованным способом с учётом порядка использования объекта.

Пример 6:

Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что компания «Старт» ведёт упрощённый бухучёт, а договор лизинга не предусматривает выкупа станка. В договоре указаны три текущих платежа по 600000 руб.: на 31.12.2023, 31.12.2024 и 31.12.2025.

Лизингополучатель может в указанные даты списать эти суммы на текущие расходы одинаковыми проводками: Дт 20 Кт 76 - 600000 руб.

При этом предмет лизинга в течение срока действия договора нужно учитывать на забалансовом счёте 001 «Арендованные основные средства». В качестве стоимости станка для учёта за балансом лизингополучатель может взять цену, по которой лизингодатель купил его у продавца.

8. ЛИЗИНГ В ПРОВОДКАХ ПРИ ДОСРОЧНОМ ВЫКУПЕ

На дату подписания/согласования сторонами изменений необходимо скорректировать лизинговые обязательства. Также договором может быть предусмотрено досрочная оплата со снижением размера лизинговых платежей. Сумма, на которую уменьшается обязательство, отражается на счете снижения стоимости права пользования.

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит	Пояснение
Лизинговое обязательство уменьшено за счет снижения стоимости ППА пределах балансовой стоимости	76 «Обязательства по лизингу»	01 «Права пользования»	Необходимо проверить, чтобы сумма уменьшения не превышала остаточную стоимость ППА, в этом случае возникнет ситуация, когда начисленная амортизация превысит первоначальную стоимость ППА. Тогда обязательства сверх балансовой стоимости относятся на доходы текущего периода (g/21 ФСБУ 25/2018).
Лизинговое обязательство уменьшено на сумму, превышающую балансовую стоимость ППА	76 «Обязательства по лизингу»	91 «Прочие доходы»
Перечислены оставшиеся платежи вместе с выкупной стоимостью	76 «Обязательства по лизингу»	51	Делаются две проводки по кредиту счета 51, но, естественно, денежные средства перечисляются одним платежным поручением
Перечислено НДС с платежей и выкупной стоимости	76 «НДС по лизинговому обязательству»	51

На дату выкупа проводки будут такие же, как и при выкупе по сроку.

9. ВЫКУП ЛИЗИНГА ПРОВОДКИ У ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ В КОНЦЕ СРОКА

Отдельно выкупная стоимость не отражается. Она включена вместе со всеми платежами. Весь срок договора через амортизацию погашается стоимость ППА, которая и признается в составе расходов. Поэтому к окончанию срока действия сделки в расходах уже учтётся вся выкупная стоимость, запланированная в договоре, неважно, была ли она выделена отдельной суммой или нет.

В части НДС: в период перехода права собственности лизингополучатель принимает к вычету НДС с выкупной стоимости, который предъявил ему лизингодатель в счете-фактуре, независимо от того, когда была согласована выкупная стоимость: при заключении договора или в конце срока аренды.

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит	Пояснение
Отражение входного НДС с выкупной стоимости	19	76 «НДС по лизинговому обязательству»
Входной НДС с выкупной стоимости принят к вычету	68 «Расчеты по НДС»	19	Неплательщики НДС не делают отдельные проводки, так как он уже включен в стоимость ППА (п.7 ФСБУ 25/2018)
Отражение на дату выкупа перехода права собственности	01 «Основные средства»	01 «Права пользования»	Сторонами подписывается акты приема-передачи; если сделка облагается НДС, лизингодателем выставляется счет-фактура на выкупную стоимость
«Перенесена» амортизация, начисленная по праву пользования до момента перехода права собственности	02 «Амортизация права пользования»	02 «Амортизация основных средств»

Новый порядок не влияет на размер налога на прибыль. Выкупная стоимость должна быть прописана в договоре, именно по этой величине имущество учитывается на балансе у ЛП по окончании договора. Если выкупная стоимость не указана в лизинговом договоре, то все уплаченные лизинговые платежи признаются выкупной стоимостью, что совсем не выгодно.

Чем опасна такая ситуация:

налоговая инспекция может посчитать реализацию безвозмездной и доначислит НДС с рыночной стоимости на дату продажи (п. 2 ст. 154 НК);
налоговая для целей НДС может посчитать все лизинговые платежи авансами, и тогда при переходе права собственности ЛП должен восстановить НДС с авансов и принять к вычету НДС с приобретенного имущества.

Двойные обороты не увеличат налоговую нагрузку (одна и та же сумма показывается и в начисленном налоге и в налоге к вычету), однако, это все равно нужно делать. Иначе налоговая может доначислить восстановленный НДС с авансов и оштрафовать за занижение налога. В таких случаях судебная практика на стороне ФНС. Заявлять самостоятельно вычет входного НДС – право компании. Инспекцией он учитывается в периоде, когда будет получена уточненная декларация, а вот от пеней она не избавит (постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18.01.2018 № Ф02-7364/2017).

10. ВОЗВРАТ ЛИЗИНГА: ПРОВОДКИ

При досрочном расторжении договора лизинга и возврате лизингового имущества в программе необходимо выполнить следующие действия:
1. Перед списанием ОС сформируйте ОСВ по декабрь месяц по:

дебету сч. 01.03 – Первоначальная стоимость ОС;
дебету сч. 01.К – Остаток не амортизируемой части стоимости ОС в НУ
по кредиту сч. 02.03 – начисленная амортизация.

2. Передачу лизингового имущества лизингодателю оформите документом Списание ОС:

Счет списания — 91.02;
Прочие доходы и расходы — Прочие внереализационные доходы (расходы) не принимаемые в НУ должна быть снята галочку — Принимается к налоговому учету.

Проводки по документу:

Дт 20.01(26, 44) Кт 02.03 — Доначисление амортизации за декабрь;
Дт 20.01(26, 44) Кт 01.К — Признание в расходах лизинговых платежей за декабрь.

Проводки по списанию предмета лизинга:

Дт 02.03 Кт 01.09
Дт 01.09 Кт 01.03
Дт 01.09 Кт 01.К
Дт 91.02 Кт 01.09

3. Сформируйте еще раз ОСВ. Основное средство списано счета должны быть закрыты.
4. Сформируйте ОСВ по счету 76.07. Сальдо по кредиту с. 76.07.1 показывает задолженность по арендным обязательствам. По кредиту счет 76.07.2 отражаются неоплаченный лизинговые платежи, если они есть. По дебету счета 76.07.9 остаток отложенного НДС по арендным обязательствам.
5. При передаче предмета лизинга прекращаются арендные обязательства. Оформите документ Корректировка долга.

Для списания дебиторской задолженности по счету 76.07.9 в документе Корректировка долга выберите:

вид операции – Прочие корректировки;
Дебитор – Лизингодатель;
Кредитор – Лизингодатель.

Табличную часть вкладки Дебиторская задолженность заполните по кнопке Заполнить. Табличная часть будет заполнена автоматически. Так как на счете 76.07.9 НУ не ведется очистите сумму в столбце Сумма НУ.
На вкладке Счета учета укажите Счет списания дебиторской задолженности – 76.07.1. Укажите контрагента – Лизингодателя и договор.

Для списания кредиторской задолженности по счету 76.07.9 оформите еще один документ Корректировка долга выберите:

вид операции – Прочие корректировки;
Дебитор – Лизингодатель;
Кредитор – Лизингодатель.

Табличную часть вкладки Кредиторская задолженность заполните по кнопке Заполнить. Табличная часть будет заполнена автоматически. Так как на счете 76.07.1 так же НУ не ведется очистите сумму в столбце Сумма НУ.
На вкладке Счета учета укажите:

Счет списания кредиторской задолженности – 91.01;
Статья прочих доходов и расходов — Прочие внереализационные доходы (расходы) не принимаемые в НУ должна быть снята галочку — Принимается к налоговому учету.

6. Сформируйте ОСВ по счету 76.07 Счета должны закрыться. Не закроется только счет 76.07.2 — если есть неоплаченные лизинговые платежи

11. СМЕНА ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ В БУХГАЛТЕРИИ

Бывают ситуации, когда по договору лизинга осуществляется перенаем (допускается п.2 ст. 615 ГК РФ). Права и обязанности переходят в полном объеме новому лизингополучателю. Он в свою очередь рассчитывает заново стоимость права пользования активом и величину обязательства, заново для себя определяет ставку дисконтирования, так как произошли существенные изменения условий договора (п. 21, 22 ФСБУ 25/2018). Устанавливается свой срок полезного использования с учетом данных от лизингодателя о сроке эксплуатации имущества. Производится пересчет исходя из оставшихся к уплате платежей.

При этом учитываются следующие моменты:

срок аренды в бухучете у нового ЛП может быть другим, даже если срок окончания договора лизинга остался прежним;
ППА нужно амортизировать исходя из своей учетной политики в отношении аналогичных основных средств (п. 10, 16 ФСБУ 25/2018);
новый лизингополучатель может иметь право на применение упрощенных способов учета, поэтому вправе рассчитывать фактическую стоимость ППА без учета сопутствующих затрат и оценочного обязательства (п. 13 ФСБУ 25/2018) и не дисконтировать платежи (п. 14 ФСБУ 25/2018).